06.04.2020 829
Юридическая фирма Персональный Налоговый Менеджмент/TAXmanager подготовило обзор по особенностям учета затрат в условиях коронавирусной пандемии.
1. Учет расходов на медицинские и гигиенические средства
Роспотребнадзор в Письме от 10.03.2020 № 02/3853-2020-27 указал перечень мер по борьбе с распространением новой коронавирусной инфекции для всех предприятий независимо от организационно-правовых форм и форм собственности. Органы исполнительной власти издают свои предписания и рекомендации по борьбе с коронавирусом со списками медицинских средств. Например, в Москве действует Указ мэра Москвы от 05.03.2020 № 12-УМ «О введении режима повышенной готовности».
Предусмотренные меры предполагают закупку и применение в организациях дополнительных медицинских средств:
Расходы на медицинские и гигиенические средства, которые обязательны к применению или рекомендованы федеральными, региональными или местными властями, можно учесть при расчете налога на прибыль. Отразите их в составе расходов на обеспечение нормальных условий труда (подп. 7 п. ст. 264 НК РФ, ст. 223 Трудового кодекса РФ). Обосновать закупку медицинских и гигиенических средств в части состава и количества можно распоряжениями Правительства, Минздрава, Санэпиднадзора, Роспотребнадзора, а также иных федеральных, региональных и местных властей.
В том случае, если минимальная партия медицинских и гигиенических средств для покупки значительно превышает необходимость (например, минимальная партия покупки масок, респираторов – 10000 единиц, а работников на предприятии – 50), то расходы на приобретение такой партии уменьшают налоговую базу в периоде передачи средств на места для использования (п. 1 ст. 272, п. 1, 2 ст. 318 НК РФ).
Налоговое законодательство не связывает правомерность учета таких расходов в целях налогообложения с необходимостью их несения согласно нормам законодательства об охране труда. Для работодателя не установлено запрета по собственной инициативе создавать работникам более выгодные условия работы и обеспечивать их средствами защиты выше установленных норм, а также выдавать специальную одежду работникам по специальностям, не поименованным в типовых правилах. Положение о возможности замены одних средств защиты на другие также не ограничивает работодателя в выборе лучших средств защиты, обязанность согласования с органом профсоюза или с коллективом условий такой замены предусмотрена законодателем с целью защиты интересов работников во избежание злоупотреблений со стороны работодателей и недопущения ими снижения нормативного уровня обеспечения средствами защиты.
В случае если специальная одежда и обувь выдаются работникам организации только для осуществления производственной деятельности и названное имущество не переходит в их собственность, стоимость указанных специальной одежды и обуви не может быть признана экономической выгодой (доходом) работников и, соответственно, являться объектом обложения НДФЛ. Не возникает и объекта обложения страховыми взносами (подп. 1 п. 1 ст. 420 НК РФ, п. 1 ст. 20.1 Федерального закона от 24.07.1998 № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний», Письмо Минздравсоцразвития России от 05.08.2010 № 2519-19 (п. 3)).
Полагаем, необходимо создать соответствующий локальный нормативный акт (приказ) со ссылкой на федеральные/региональные нормативные акты по работе в условиях распространения коронавируса.
2. Учет расходов на проезд сотрудников
Роспотребнадзор рекомендовал ограничить поездки на общественном транспорте. Чтобы обосновать расходы на поездки сотрудникам из дома до места работы и обратно ряд работодателей принимают локальные акты об оплате (или последующем возмещении работникам) расходов на такси в целях профилактики коронавируса. Некоторые работодатели заключают с сотрудником дополнительное соглашение об использовании в работе личного автомобиля и платят компенсацию за его использование.
Полагаем, что в сложившейся ситуации обосновать экономическую необходимость таких затрат возможно. Необходимо создать соответствующий локальный нормативный акт со ссылкой на федеральные/региональные нормативные акты по работе в условиях распространения коронавируса.
Однако, необходимо учесть, что налоговые органы против учета таких затрат, если только они не обусловлены технологическими особенностями производства (Письмо Минфина РФ 03-03-06/1/3758 от 23.01.2020). Также спорным будет вопрос об обложении таких выплат НДФЛ и страховыми взносами.
3. Учет расходов на эвакуацию сотрудников
У ряда организаций имеются обособленные подразделения, в т.ч. в труднодоступных местах. И, соответственно, возникают вопросы о возможности учета в расходах по налогу на прибыль расходов, связанных с эвакуацией заболевшего сотрудника.
Таким расходы можно учесть, если они обоснованны и документально подтверждены (ст. 252 НК РФ). Полагаем, что в сложившейся ситуации обосновать данные расходы возможно. Необходимо создать соответствующий локальный нормативный акт со ссылкой на федеральные/региональные нормативные акты по работе в условиях распространения коронавируса.
4. Учет расходов, вызванных отменой командировки сотрудника
Отмененные по объективным причинам командировки могут учитываться для целей налогообложения, в т.ч. по невозвратным билетам, по тем или иным заказам, которые были предварительно сделаны, но оказались невостребованными.
Необходимо обратить внимание, что если часть расходов можно вернуть (стоимость билета, бронирования отеля, оплата визы, страховки и пр.), но организацией этого не было сделано по тем или иным причинам, то «возвратная» часть расходов не может быть учтена. Если же речь идет о невозвратных билетах, то такого рода расходы принимаются налоговыми органами (Письмо Минфина РФ от 08.09.2017 № 03-03-06/1/57890).
Также по данному вопросу есть Письмо ФНС России от 29.12.2019 № СД-4-3/1352, где сделан вывод о том, что они не будут учитывать расходы, в случае, если командировка не осуществлена. Тем не менее, в данном письме рассматривается ситуация, в которой командировка не была осуществлена по вине сотрудника командировка. С учетом сложившейся ситуации отсутствует вина сотрудника, и причина отмены командировки является абсолютно объективной.
Полагаем, что в сложившейся ситуации необходимо создать соответствующий локальный нормативный акт (приказ) со ссылкой на федеральные/региональные нормативные акты по работе в условиях распространения коронавируса.
5. Учет расходов на использование работниками личных компьютеров при удаленной работе
Многие компании сейчас переводят сотрудников на удаленную работу. Соответственно, возникают вопросы об учете в расходах выплачиваемых работникам компенсаций за использование личных компьютеров в служебных целях.
О компенсации расходов сотрудников, когда они используют личное имущество в производственных целях, Трудовой кодекс РФ (ст. 188) предполагает, что работодатель должен компенсировать затраты сотрудника, которые он осуществляет при выполнении производственных задач. Тем не менее, для учета в расходах по налогу на прибыль необходимо подтвердить объем этих расходов. Минфин РФ никогда четко не говорил о том, по каким нормам подтверждается объем расходов.
Полагаем, что в сложившейся ситуации обосновать экономическую необходимость таких затрат возможно. Необходимо создать соответствующий локальный нормативный акт со ссылкой на федеральные/региональные нормативные акты по работе в условиях распространения коронавируса.
Что касается НДФЛ, то такие выплаты освобождаются от обложения налогом на доходы физических лиц в соответствии с пунктом 3 статьи 217 Кодекса в размере, определенном соглашением сторон трудового договора (Письмо Минфина РФ от 08.11.2019 № 03-04-05/86158). То есть, с такими работниками необходимо также заключить дополнительное соглашение к трудовому договору.
6. Учет выплаченных контрагентам договорных штрафов, пени при неисполнении обязательств или нарушением сроков исполнения обязательств в связи с возникшей пандемией
Одним из видов внереализационных расходов согласно пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ являются расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба.
В соответствии с пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления внереализационных расходов в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств является дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда.
Тем не менее, как мы уже писали, Торгово-промышленная палата РФ 24.03.2020 указала, что региональные палаты могут выдавать заключения о форс-мажоре при наличии соответствующих обстоятельств. Этим документом можно засвидетельствовать обстоятельство непреодолимой силы, не позволяющее исполнить обязательства по договорам, заключенным между российскими юридическими лицами. Пояснение потребовалось в связи с тем, что из-за пандемии коронавируса бизнесу нужно получить документы, освобождающие от ответственности за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств.
На основании Закона РФ от 7 июля 1993 года «О торгово-промышленных палатах в Российской Федерации» ТПП России свидетельствует обстоятельства форс-мажора в соответствии с условиями внешнеторговых сделок и международных договоров Российской Федерации.
В соответствии с Положением о порядке свидетельствования ТПП Российской Федерации обстоятельств форс-мажора, утвержденного постановлением Правления ТПП РФ № 173-14 от 23 декабря 2015 года, решение о выдаче сертификата об обстоятельствах форс-мажора принимается ТПП России в каждом конкретном случае, исходя из условий контракта и документов компетентных органов Российской Федерации, подтверждающих наличие события, на которое организация ссылается в своем заявлении.
При этом необходимо понимать, что ТПП не свидетельствует в качестве форс-мажора сам факт пандемии коронавирусной инфекции. Как обстоятельства непреодолимой силы, по внешнеторговым контрактам ТПП РФ свидетельствует те ограничительные или иные специальные меры, которые принимает правительство на территории России, если из-за них российская компания не может выполнить свои контрактные обязательства перед иностранным партнером.
На основании выдаваемого ТПП РФ сертификата об обстоятельствах форс-мажора сторона внешнеторгового контракта освобождается от ответственности за невыполнение или ненадлежащее выполнение своих контрактных обязательств в связи с наступлением обстоятельств непреодолимой силы.
Соответственно, в том случае, если организация позаботилась и получила необходимые документы, то она будет освобождена от уплаты штрафов и пени. Но в ситуации, когда имелась возможность получить «освобождающие» документы, но этого не было сделано и пришлось выплатить контрагенту штрафы за нарушение обязательств, то такие расходы не будут приняты налоговыми органами, как экономически необоснованные.
Таким образом, получение сертификата об обстоятельствах непреодолимой силы понадобится не только для предоставления контрагентам/иностранным партнерам по сделкам, но и для предоставления в налоговые органы при возникновении такой необходимости.
Роспотребнадзор в Письме от 10.03.2020 № 02/3853-2020-27 указал перечень мер по борьбе с распространением новой коронавирусной инфекции для всех предприятий независимо от организационно-правовых форм и форм собственности. Органы исполнительной власти издают свои предписания и рекомендации по борьбе с коронавирусом со списками медицинских средств. Например, в Москве действует Указ мэра Москвы от 05.03.2020 № 12-УМ «О введении режима повышенной готовности».
Предусмотренные меры предполагают закупку и применение в организациях дополнительных медицинских средств:
- термометры для контроля температуры работников при входе в организацию;
- средства индивидуальной защиты органов дыхания: маски, респираторы;
- кожные антисептики или дезинфицирующие салфетки;
- дезинфицирующие средства вирулицидного действия для регулярной уборки помещений;
- бактерицидные лампы, рециркуляторы воздуха для обеззараживания воздуха;
- одноразовая посуда для столовых.
Расходы на медицинские и гигиенические средства, которые обязательны к применению или рекомендованы федеральными, региональными или местными властями, можно учесть при расчете налога на прибыль. Отразите их в составе расходов на обеспечение нормальных условий труда (подп. 7 п. ст. 264 НК РФ, ст. 223 Трудового кодекса РФ). Обосновать закупку медицинских и гигиенических средств в части состава и количества можно распоряжениями Правительства, Минздрава, Санэпиднадзора, Роспотребнадзора, а также иных федеральных, региональных и местных властей.
В том случае, если минимальная партия медицинских и гигиенических средств для покупки значительно превышает необходимость (например, минимальная партия покупки масок, респираторов – 10000 единиц, а работников на предприятии – 50), то расходы на приобретение такой партии уменьшают налоговую базу в периоде передачи средств на места для использования (п. 1 ст. 272, п. 1, 2 ст. 318 НК РФ).
Налоговое законодательство не связывает правомерность учета таких расходов в целях налогообложения с необходимостью их несения согласно нормам законодательства об охране труда. Для работодателя не установлено запрета по собственной инициативе создавать работникам более выгодные условия работы и обеспечивать их средствами защиты выше установленных норм, а также выдавать специальную одежду работникам по специальностям, не поименованным в типовых правилах. Положение о возможности замены одних средств защиты на другие также не ограничивает работодателя в выборе лучших средств защиты, обязанность согласования с органом профсоюза или с коллективом условий такой замены предусмотрена законодателем с целью защиты интересов работников во избежание злоупотреблений со стороны работодателей и недопущения ими снижения нормативного уровня обеспечения средствами защиты.
В случае если специальная одежда и обувь выдаются работникам организации только для осуществления производственной деятельности и названное имущество не переходит в их собственность, стоимость указанных специальной одежды и обуви не может быть признана экономической выгодой (доходом) работников и, соответственно, являться объектом обложения НДФЛ. Не возникает и объекта обложения страховыми взносами (подп. 1 п. 1 ст. 420 НК РФ, п. 1 ст. 20.1 Федерального закона от 24.07.1998 № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний», Письмо Минздравсоцразвития России от 05.08.2010 № 2519-19 (п. 3)).
Полагаем, необходимо создать соответствующий локальный нормативный акт (приказ) со ссылкой на федеральные/региональные нормативные акты по работе в условиях распространения коронавируса.
2. Учет расходов на проезд сотрудников
Роспотребнадзор рекомендовал ограничить поездки на общественном транспорте. Чтобы обосновать расходы на поездки сотрудникам из дома до места работы и обратно ряд работодателей принимают локальные акты об оплате (или последующем возмещении работникам) расходов на такси в целях профилактики коронавируса. Некоторые работодатели заключают с сотрудником дополнительное соглашение об использовании в работе личного автомобиля и платят компенсацию за его использование.
Полагаем, что в сложившейся ситуации обосновать экономическую необходимость таких затрат возможно. Необходимо создать соответствующий локальный нормативный акт со ссылкой на федеральные/региональные нормативные акты по работе в условиях распространения коронавируса.
Однако, необходимо учесть, что налоговые органы против учета таких затрат, если только они не обусловлены технологическими особенностями производства (Письмо Минфина РФ 03-03-06/1/3758 от 23.01.2020). Также спорным будет вопрос об обложении таких выплат НДФЛ и страховыми взносами.
3. Учет расходов на эвакуацию сотрудников
У ряда организаций имеются обособленные подразделения, в т.ч. в труднодоступных местах. И, соответственно, возникают вопросы о возможности учета в расходах по налогу на прибыль расходов, связанных с эвакуацией заболевшего сотрудника.
Таким расходы можно учесть, если они обоснованны и документально подтверждены (ст. 252 НК РФ). Полагаем, что в сложившейся ситуации обосновать данные расходы возможно. Необходимо создать соответствующий локальный нормативный акт со ссылкой на федеральные/региональные нормативные акты по работе в условиях распространения коронавируса.
4. Учет расходов, вызванных отменой командировки сотрудника
Отмененные по объективным причинам командировки могут учитываться для целей налогообложения, в т.ч. по невозвратным билетам, по тем или иным заказам, которые были предварительно сделаны, но оказались невостребованными.
Необходимо обратить внимание, что если часть расходов можно вернуть (стоимость билета, бронирования отеля, оплата визы, страховки и пр.), но организацией этого не было сделано по тем или иным причинам, то «возвратная» часть расходов не может быть учтена. Если же речь идет о невозвратных билетах, то такого рода расходы принимаются налоговыми органами (Письмо Минфина РФ от 08.09.2017 № 03-03-06/1/57890).
Также по данному вопросу есть Письмо ФНС России от 29.12.2019 № СД-4-3/1352, где сделан вывод о том, что они не будут учитывать расходы, в случае, если командировка не осуществлена. Тем не менее, в данном письме рассматривается ситуация, в которой командировка не была осуществлена по вине сотрудника командировка. С учетом сложившейся ситуации отсутствует вина сотрудника, и причина отмены командировки является абсолютно объективной.
Полагаем, что в сложившейся ситуации необходимо создать соответствующий локальный нормативный акт (приказ) со ссылкой на федеральные/региональные нормативные акты по работе в условиях распространения коронавируса.
5. Учет расходов на использование работниками личных компьютеров при удаленной работе
Многие компании сейчас переводят сотрудников на удаленную работу. Соответственно, возникают вопросы об учете в расходах выплачиваемых работникам компенсаций за использование личных компьютеров в служебных целях.
О компенсации расходов сотрудников, когда они используют личное имущество в производственных целях, Трудовой кодекс РФ (ст. 188) предполагает, что работодатель должен компенсировать затраты сотрудника, которые он осуществляет при выполнении производственных задач. Тем не менее, для учета в расходах по налогу на прибыль необходимо подтвердить объем этих расходов. Минфин РФ никогда четко не говорил о том, по каким нормам подтверждается объем расходов.
Полагаем, что в сложившейся ситуации обосновать экономическую необходимость таких затрат возможно. Необходимо создать соответствующий локальный нормативный акт со ссылкой на федеральные/региональные нормативные акты по работе в условиях распространения коронавируса.
Что касается НДФЛ, то такие выплаты освобождаются от обложения налогом на доходы физических лиц в соответствии с пунктом 3 статьи 217 Кодекса в размере, определенном соглашением сторон трудового договора (Письмо Минфина РФ от 08.11.2019 № 03-04-05/86158). То есть, с такими работниками необходимо также заключить дополнительное соглашение к трудовому договору.
6. Учет выплаченных контрагентам договорных штрафов, пени при неисполнении обязательств или нарушением сроков исполнения обязательств в связи с возникшей пандемией
Одним из видов внереализационных расходов согласно пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ являются расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба.
В соответствии с пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления внереализационных расходов в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств является дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда.
Тем не менее, как мы уже писали, Торгово-промышленная палата РФ 24.03.2020 указала, что региональные палаты могут выдавать заключения о форс-мажоре при наличии соответствующих обстоятельств. Этим документом можно засвидетельствовать обстоятельство непреодолимой силы, не позволяющее исполнить обязательства по договорам, заключенным между российскими юридическими лицами. Пояснение потребовалось в связи с тем, что из-за пандемии коронавируса бизнесу нужно получить документы, освобождающие от ответственности за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств.
На основании Закона РФ от 7 июля 1993 года «О торгово-промышленных палатах в Российской Федерации» ТПП России свидетельствует обстоятельства форс-мажора в соответствии с условиями внешнеторговых сделок и международных договоров Российской Федерации.
В соответствии с Положением о порядке свидетельствования ТПП Российской Федерации обстоятельств форс-мажора, утвержденного постановлением Правления ТПП РФ № 173-14 от 23 декабря 2015 года, решение о выдаче сертификата об обстоятельствах форс-мажора принимается ТПП России в каждом конкретном случае, исходя из условий контракта и документов компетентных органов Российской Федерации, подтверждающих наличие события, на которое организация ссылается в своем заявлении.
При этом необходимо понимать, что ТПП не свидетельствует в качестве форс-мажора сам факт пандемии коронавирусной инфекции. Как обстоятельства непреодолимой силы, по внешнеторговым контрактам ТПП РФ свидетельствует те ограничительные или иные специальные меры, которые принимает правительство на территории России, если из-за них российская компания не может выполнить свои контрактные обязательства перед иностранным партнером.
На основании выдаваемого ТПП РФ сертификата об обстоятельствах форс-мажора сторона внешнеторгового контракта освобождается от ответственности за невыполнение или ненадлежащее выполнение своих контрактных обязательств в связи с наступлением обстоятельств непреодолимой силы.
Соответственно, в том случае, если организация позаботилась и получила необходимые документы, то она будет освобождена от уплаты штрафов и пени. Но в ситуации, когда имелась возможность получить «освобождающие» документы, но этого не было сделано и пришлось выплатить контрагенту штрафы за нарушение обязательств, то такие расходы не будут приняты налоговыми органами, как экономически необоснованные.
Таким образом, получение сертификата об обстоятельствах непреодолимой силы понадобится не только для предоставления контрагентам/иностранным партнерам по сделкам, но и для предоставления в налоговые органы при возникновении такой необходимости.
Для размещения Вашей информации на портале воспользуйтесь системой "Public MEDARGO"